"דרך המלך" בנקיבת שכר עבודה היא נקיבתו בסכום "ברוטו", אולם, צדדים לחוזה עבודה רשאים לקבוע ולהסכים ביניהם, שהעובד יקבל לידיו תשלום שכר "נטו" ואז יחולו תשלומי החובה השונים על המעסיק.
מאמר זה סוקר סוגיות שונות המדגישות את הבעייתיות העלולה להיווצר כאשר צדדים סוטים מ"דרך המלך" הנ"ל ומסכמים ביניהם על תשלום שכר עבודה בסכום "נטו".

ככלל, "שכר עבודה" הינו התמורה שמשלם מעסיק לעובד בעד עבודתו.
כפי שנפסק לא אחת, "דרך המלך" בנקיבת שכר עבודה היא נקיבתו בסכום "ברוטו", שעה שעל המעסיק מוטלות חובות מכוח חוקים שונים לבצע ניכויים מאותו "ברוטו". אולם, צדדים לחוזה עבודה רשאים לקבוע ולהסכים ביניהם, שהעובד יקבל לידיו תשלום שכר "נטו" – לאחר ניכויים מהשכר, הן ניכויים על-פי דין והן ניכויים על-פי רשות (כגון: מס הכנסה, ביטוח לאומי, הפרשות לקופות גמל וכד') – ואז יחולו תשלומי החובה השונים על המעסיק ועליו מוטלת החובה "לגלם" את הסכומים המשתלמים לעובד.(1)

לא אחת אנו נתקלים בחילוקי דעות בין מעסיקים לעובדיהם, חילוקי דעות הבאים על פתרונם רק לאחר שהגיעו לפיתחם של בתי הדין לעבודה, כאשר על אלה להכריע בדבר כוונת הצדדים במועד בו הסכימו ביניהם – אם בכתב, בע"פ או בהתנהגות – על תשלום שכר "נטו"; לאמור: על בתי הדין להכריע במקרים כגון אלה, באלו רכיבי שכר או תשלומים אמור היה לשאת המעסיק.
צד המבקש לטעון, כי סכומי השכר שהותנו בהסכם בין הצדדים הם סכומי נטו, צריך להביא ראיות של ממש לקיום תניה כזו, שהרי, בדרך-כלל, היא מטילה נטל כספי נוסף על המעסיק.

כדי להימנע ממחלוקות אלה, נראה, שרצוי שהמעסיקים ילכו ב"דרך המלך" ויימנעו מהסכמי עבודה הקובעים חובת תשלום שכר "נטו". להלן פירוט סוגיות הממחישות את הבעייתיות בכל מה שקשור לפרשנות הסכם עבודה לתשלום שכר "נטו":

א.   שינויים בשיעורי מס הכנסה
כאשר חלים שינויים בשיעורי מס ההכנסה שיש לנכות מהמשכורת ("מדרגות מס"), שינויים אשר נקבעים, בדרך-כלל, בכל תחילת שנת מס – האם ישפיעו אלה על שכר "נטו" שנקבע לתשלום, באופן קבוע, בין עובד למעסיקו?
לדוגמה: בהסכם עבודה בין עובד למעסיקתו סוכם שהוא יקבל שכר "נטו". בסוף שנת 2001 תוקנה פקודת מס הכנסה ונקבע בה, כי תושבי הנגב יהיו זכאים להנחה ממס.(2) העובד היה תושב הנגב. משמעות תיקון ההוראה בחוק היא, למעשה, שמשעה שקטנים שיעורי המס – גדלה ההכנסה נטו. לטענת העובד – בניגוד, כמובן, לטענת מעסיקתו – הוא-העובד זכאי ליהנות מהטבה זו, גם אם הוא מקבל שכר נטו בשיעור מוסכם – ולא מעסיקתו.
בית-הדין הארצי לעבודה נדרש לסוגיה ופסק, כי במקרה של שינוי בשיעורי מס הכנסה – לכאן או לכאן – כאשר מדובר בשינויים שחלים, מידי פעם, בשיעורי מס ההכנסה שעל המעסיק לנכות משכר העובדים, לא אמור לחול שינוי בשכר הנטו, כל עוד לא סוכם אחרת עם העובד. כלומר, במקרה בו הוסכם בין הצדדים על תשלום שכר "נטו", הרי לכאורה, שינויים בשיעור המס אינם צריכים להשפיע על שכרו של העובד.

עם זאת, אין לפרש את ההסכמה בין הצדדים כחלה גם במקרה בו חל שינוי מהותי בנסיבות ששררו בעת כריתת ההסכם. גם כאשר מוסכם על שכר "נטו", ההסכמה משקפת הסכמה לשכר "ברוטו" בשיעור מסויים ובמועד מסויים. כלומר, יש לפרש את ההסכמה כחלה רק במקרה בו השינויים שחלים בשיעור המס, לרעה ולטובה, הם שינויים רגילים, הנובעים מעדכון שוטף של מדרגות המס ולא משינויים מהותיים בחקיקה.
בית הדין הארצי מוסיף וקובע, כי לא יכול להיות ספק שתכלית תיקון ההוראה בפקודת מס הכנסה היתה מתן הטבה ל"תושבי הנגב" ולא ל"מעסיקי תושבי הנגב". תכלית ההטבה היא הגדלת הכנסתם של תושבי הנגב, ולא  הקטנת עלות העבודה של מעסיקים של תושבי הנגב, אשר חלקם כלל אינם תושבי הנגב. משניתן לתת להסכם בין הצדדים פרשנות ההולמת את תכלית החוק, יש להעדיף את פרשנות ההסכם המקיימת את תכלית החוק.(3)

הפרשנות, לפיה בהסכמה לשכר "נטו" הסכים העובד כי שכרו "ברוטו" יופחת במקרה שיחול שינוי מהותי בחקיקה הקובעת את שיעורי המס, מעבר לעדכונים השוטפים והרגילים, וכפועל יוצא מכך יופחתו משמעותית זכויותיו הנגזרות מהשכר "ברוטו", אינה סבירה; שכן, גם כאשר מוסכם על שכר "נטו", הרי חישוב זכויותיו השונות של העובד נעשה על בסיס שכר ה"ברוטו", כמו למשל:  פיצויי פיטורים, הפרשות לביטוח פנסיוני וכד'.
למען הסר ספק, האמור כאן יחול גם מקום בו חל שינוי מהותי במדרגות המס לרעת העובד.

שינוי מהותי ייחשב ככזה מקום בו עובד יהיה זכאי להטבה במס כאשר קודם להענקת זכות זו ובמועד חתימת ההסכם עם מעסיקו על תשלום שכר "נטו" לא היה זכאי לה. כמו, למשל, התיקון בפקודת מס הכנסה בדבר הענקת נקודות זיכוי נוספות לעובד שהינו הורה לילדים "פעוטים" (תיקון משנת 2012), או הנחה ממס לתושבי ישובים מסויימים שהוספו לרשימה קיימת וכד'.

תכלית החקיקה במקרים של הדוגמאות שהובאו לעיל, הינה – מתן הטבה לעובדים ולא למעסיקיהם של עובדים אלה, כדברי בית הדין הארצי המובאים לעיל. תכלית ההטבה במקרים כאלה היא הגדלת הכנסתם של עובדים שהינם אבות לילדים קטנים או תושבים בישוב מסויים, ולא הקטנת עלות העבודה של מעסיקיהם.

לסיכום: במקרים בהם עובדים מועסקים בהסכם עבודה לתשלום שכר "נטו" ולאחר תקופה בה הם מועסקים בצורה זו חל שינוי מהותי כתוצאה מחקיקה חדשה או תיקון חקיקה וכד', העובדים הם אלה שייהנו מהענקת ההטבות במס, כך, שהתוצאה תהיה, ששכרם נטו יעלה בהתאם ולא יישאר אותו הסכום שקיבלו טרם שינוי החקיקה.

ב.   הפחתת שכר היסוד כשסכום ה"נטו" נשאר ללא שינוי
בהתאם לתיקון מס' 24 בחוק הגנת השכר משנת 2009, יש לפרט בתלוש שכר את רכיבי השכר השונים המשולמים לעובד לרבות, בין היתר, את הבסיס שלפיו משולם השכר וכן תשלומים אחרים כמו, למשל, גמול שעות נוספות ומנוחה שבועית, דמי הבראה, דמי חופשה, דמי מחלה, החזר הוצאות וכד'.(4)

האם במקרה בו הוסכם על תשלום שכר "נטו" יהיה רשאי המעסיק, לאחר תקופה מסויימת בה שולם שכרו של העובד בדרך הנ"ל לשנות את חלוקת השכר, כך, שאמנם סכום ה"נטו" יישאר ללא שינוי, אך שכר היסוד יופחת ורכיב אחר הכלול בתלוש השכר (כמו, למשל, החזר הוצאות אחזקת רכב), יגדל?
התשובה לשאלה זו היא שלילית. גם במקרה בו שכרו של עובד נקבע כשכר "נטו",  הרי גם שכר זה, על רכיביו השונים, נקבע בהסכם אישי בין העובד לבין מעסיקו, כאמור; וכשקיים הסכם ברור ומפורש בין שני צדדים, לא רשאי צד זה או אחר לשנות הוראה זו או אחרת באותו הסכם באופן חד-צדדי ושרירותי, ללא הסכמת רעהו, גם אם לדעתו של מי מהצדדים אין השינוי פוגע במשנהו.

נאמר כבר, כי "שכר יסוד" ("בסיס") מהווה בסיס לחישוב זכויותיו העיקריות של העובד, כמו: פיצויי פיטורים, דמי חופשה, דמי מחלה, ובמקרים רבים גם הבסיס לתשלומי המעסיק (והעובד) לקופות גמל. לכן, גם אם, לכאורה, לא חל כל שינוי בשכרו של העובד כשכר "נטו", הרי עדיין חל שינוי משמעותי בחישוב שכרו של העובד ובזכויותיו, כי הבסיס לתשלום זכויותיו השונות הופחת ללא הסכמה מצידו.

לסיכום: מעסיק אינו רשאי לשנות תנאי הסכם אישי שנערך בינו לבין עובדו, באופן חד-צדדי, ואינו רשאי להפחית את שכר היסוד של העובד. שינוי, כאמור, ניתן יהיה לערוך אך ורק בהסכמתו המפורשת של העובד, וזאת – גם אם לא חל כל שינוי בסכום "נטו" של השכר.

ג.   תשלום דמי הבראה כשמסוכם על שכר "נטו"
לדוגמה: במקום עבודה משולמת הבראה לכל העובדים פעם בשנה, באחד מחודשי הקיץ. נשאלת השאלה – האם במקרה בו הוסכם עם עובד על תשלום שכר "נטו", שכרו "ברוטו" יעלה במועד תשלום קצובת ההבראה או שמא ישאר אותו שכר נטו קבוע המשולם לו מידי חודש?
העובד יטען, כמובן, שעליו לקבל את שכר ה"נטו" המוסכם ובנוסף את קצובת ההבראה, המשולמת אחת לשנה. המעסיק יטען, לעומתו, כי על-פי ההסכם ביניהם על העובד לקבל את סכום המשכורת "נטו" כפי שנקבע ביניהם, מלכתחילה, מדי חודש בחודשו ואין זה מעלה או מוריד אם המעסיק משלם בחודש מסוים את קצובת ההבראה.

במקרה המתואר נראה, כי תשלום חריג, שמשולם בנוסף לשכר הרגיל שהעובד מקבל מידי חודש, ואשר המעסיק משלם פעם בשנה כמו קצובת הבראה (או כל מענק חד-פעמי אחר) יבוא בנוסף לשכר העבודה הרגיל, גם אם זה נקבע, מלכתחילה, בסכום "נטו".
המשכורת שמקבל העובד מידי חודש הינה המשכורת תמורת עבודתו. אם המעסיק יכלול במשכורת ה"נטו" גם את קצובת ההבראה, יצא מכך, ששכרו של העובד יופחת, למעשה, בחודש בו משולמת לו קצובת ההבראה, וודאי שלא לכך נתכוונו הצדדים.

לסיכום: תשלום חריג, שמשולם בנוסף לשכר הרגיל שהעובד מקבל מידי חודש, ואשר המעסיק משלם פעם בשנה יבוא בנוסף לשכר העבודה הרגיל, גם אם זה נקבע, מלכתחילה, בסכום "נטו".
שונה היה המצב, אם, מלכתחילה, היתה כלולה בשכר ה"נטו" של העובד קצובת ההבראה, כרכיב נפרד, כשהיא משולמת מידי חודש (מחולקת ב – 12). במקרה כזה ניתן לומר, כי כוונת הצדדים, בהסכמתם לתשלום שכר "נטו", היתה לכלול גם את דמי ההבראה במשכורת החודשית.

ד.   תשלום על-פי פסק דין – "ברוטו" או "נטו"?
האם במקרה בו מעסיק משלם לעובד סכומים עקב פסק-דין שניתן לזכות עובד בעקבות תביעה נגד המעסיק, עליו לשלם לעובד את הסכום שנפסק "ברוטו" או "נטו"?
כאשר בית דין פוסק לזכותו של עובד סכום שעל המעסיק לשלם לו בגין זכויותיו השונות, אין זה מקובל, כי בית הדין יפסוק לגבי תשלום בסכום "נטו", שכן שכר, פיצויי פיטורים ותשלומים אחרים של מעסיק לעובד נקבעו לפני ניכוי מס ותשלומי חובה אחרים.(5)
כל זאת – אם לא נקבע בפסק הדין במפורש, אחרת.

לסיכום: במקרה בו מעסיק משלם לעובד סכומים עקב פסק-דין שניתן לזכות העובד בתביעה שהוא הגיש נגד המעסיק, עליו לשלם לעובד את הסכום שנפסק "ברוטו" ולנכות את ניכויי החובה בהתאם, אלא אם נקבע אחרת בפסק הדין או הומצא אישור אחר מהרשויות.

ה.   הודעה לפקיד שומה על הסכם לתשלום שכר נטו
לסיום יש להוסיף, כי במקרה של הסכם בין עובד למעסיקו על תשלום שכר "נטו" חייבים, הן המעסיק והן העובד, להודיע על פרטי ההסכם לפקיד השומה, תוך שלושים יום מיום עשיית ההסכם. אם היה הסכם בכתב, יש לצרף העתק של הסכם זה.(6)
סיכומם של דברים: הגם שהסכם לפיו משולם שכר על בסיס "נטו" הינו אפשרי ואינו בלתי חוקי, עדיין הוא חריג ונראה כי ראוי להימנע ממנו ולהיצמד ל"דרך המלך" – הסכם עבודה הקובע תשלום שכר בסכום "ברוטו".

[1] ע"ע 254/99, סופרשוק גרינברג (1992) בע"מ נגד רמי מאנה
[2] סעיף 11(ב) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א – 1961
[3] עע 272/06, משה אוחנון נגד קליניק שיווק ומזון (1986) בע"מ
[4] חוק הגנת השכר (תיקון מס' 24), התשס"ח – 2008
[5] סופרשוק הנ"ל
[6]  סעיף 141 לפקודת מס הכנסה